Главная Маркетинг Ціни та цінова політика - Тормоса Ю.Г.

Ціни та цінова політика - Тормоса Ю.Г.

3.2. Витрати та їхня роль у формуванні ціни

За своїм значенням головним елементом ціни є витрати, які виступають у формі собівартості. Собівартість — це виражені в грошовій формі витрати підприємства, які пов’язані з виробниц-твом та реалізацією продукції, товарів та послуг.

Собівартість, як обов’язковий елемент ціни, відіграє різну роль у її формуванні. Якщо на продукцію встановлюються фіксовані або регульовані ціни, то в цьому разі собівартість — вихідна база ціни і є основою для визначення в її складі прибутку та інших елементів. При формуванні вільних цін собівартість продукції безпосередньо їхній рівень не визначає. Роль собівартості зводиться до того, що вона показує нижню межу, мінімальну ціну товару і є одним із чинників її визначення. Незважаючи на такі розбіжності, облік собівартості продукції має особливе значення в ціноутворенні. Правильне визначення витрат необхідне для встановлення ціни пропозиції і, найголовніше, для вироблення ефективної цінової стратегії підприємства.

Витрати, що входять до собівартості продукції, можуть бути згруповані за різними ознаками. За економічним змістом витрати поділяються на окремі елементи, за цільовим призначенням — на калькуляційні статті, за способом віднесення на окремі види продукції — на прямі та непрямі, за обсягами виробництва — на постійні та змінні. Використання різних підходів до розподілу витрат дає змогу визначити результати діяльності окремих підрозділів підприємства та їхній внесок у формування собівартості та прибутковості виробленої продукції.

Перша група об’єднує економічно однорідні витрати, які групуються за такими елементами: сировина та матеріали, паливо та енергія, заробітна плата, амортизація тощо. Таке групування дає можливість визначити ефективність використання ресурсів та виявити їхній вплив на обсяги виробництва, а звідси і на ціни товарів. Але розподіл витрат за економічним змістом практично не використовується при визначенні собівартості одиниці продукції, оскільки їхній штучний розподіл між виробами зумовлює невисокий рівень достовірності інформації.

В основі групування витрат за статтями калькуляції лежить принцип їхнього розподілу за цільовим призначенням, згідно з яким виділяються виробничі витрати управлінського характеру. До недавнього часу склад калькуляційних статей та витрат, що входили до них, регламентувався типовими положеннями з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг), які були затверджені Кабінетом Міністрів України за окремими галузями. У зв’язку з тим, що ці типові положення ще не приведені у відповідність до вимог нових стандартів бухгалтерського обліку, кожне підприємство самостійно веде облік витрат на підставі нового Плану рахунків і вимог Національних стандартів.

Класифікація витрат за калькуляційними статтями нерозривно пов’язана з їхнім розподілом на прямі та непрямі (накладні). Прямі — це витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені на певний вид продукції, робіт чи послуг. До непрямих належать витрати, які не можуть бути безпосередньо віднесені на конкретні вироби і тому розподіляються між ними відповідно до встановленої на підприємстві бази розподілу. Як правило, такою базою є загальна сума прямих витрат або заробітна плата основних виробничих робітників.

Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», собівартість продукції складається з виробничої собівартості та витрат, які пов’язані з операційною діяльністю. Виробнича собівартість містить прямі та загальновиробничі (непрямі) витрати. До складу першої групи входять прямі матеріальні витрати (вартість сировини та основних матеріалів, покупних і комплектуючих напівфабрикатів та ін.); витрати на оплату праці, які можуть бути прямо віднесені на конкретні види продукції; та інші прямі витрати (нарахування на соціальні заходи, амортизація виробничого обладнання та його поточний ремонт тощо).

До загальновиробничих належать витрати, що пов’язані з виробничою діяльністю таких структурних підрозділів підприєм-ства, як цех, бригада, ділянка. Це витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління підрозділів, відрахування на соціальні заходи, оплата службових відряджень та ін.), амортизація основних засобів загальновиробничого призначення і витрати на їхнє утримання, експлуатацію, ремонт та оренду, комунальні послуги (опалення, освітлення, водопостачання), витрати на охорону праці і т. д.

Загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні залежно від зміни обсягу виробництва. До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на управління виробництвом, які змінюються прямо пропорційно до зміни обсягів діяльності.Постійні — це витрати, абсолютна величина яких залишається незмінною, або змінюється незначно при зміні обсягу виробництва. Постійні та змінні загальновиробничі витрати розподіляються на види продукції чи робіт з використанням певної бази розподілу (години роботи, зарплата, обсяги діяльності, прямі витрати тощо). Сума прямих та загальновиробничих витрат становить величину виробничої собівартості.

До складу непрямих належать також витрати, які пов’язані з операційною діяльністю. Вони, у свою чергу, поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати. Адміністративні витрати — це такі загальногосподарські витрати, які пов’язані з обслуговуванням підприємства та управлінням ним (загальні корпоративні, утримання апарату управління та основних засобів, зв’язок, обов’язкові платежі тощо). Витрати на збут пов’язані з реалізацією продукції і містять витрати на тару, оплату праці продавців, транспортування продукції, рекламу та ін. Виробнича собівартість та операційні витрати в сумі складають повну собівартість продукції.

Спираючись на розглянуті способи групування витрат, при визначенні ціни продукції можна застосувати два методи їхнього обліку: метод обліку повних витрат і метод обліку прямих витрат. Суть першого методу полягає в розрахунку собівартості одиниці продукції, який містить у собі всі сукупні витрати (прямі та накладні), що пов’язані з її виробництвом (табл. 3.1).

Таблиця 3.1

УМОВНИЙ ПРИКЛАД ВИЗНАЧЕННЯ СОБІВАРТОСТІОДИНИЦІ ПРОДУКЦІЇ МЕТОДОМ ОБЛІКУ ПОВНИХ ВИТРАТ

Недоліком цього методу є умовність розподілу непрямих (накладних) витрат за окремими видами продукції, що може неправильно відображати внесок кожного виробу до доходу підприємства.

Припустимо, що підприємство випускає три однорідні види продукції: А, В і С. При цьому продукція «А» якраз буде тим виробом, повна собівартість якого на основі попереднього розрахунку визначена на рівні 39 грн. Загальна сума накладних витрат становить 500 тис. грн, які можуть бути віднесені на окремі вироби за трьома базами розподілу: пропорційно обсягу виробництва, прямим витратам та заробітній платі. За цих умов розрахунок можливої собівартості трьох виробів наведений у табл. 3.2.

Таблиця 3.2

ВИЗНАЧЕННЯ СОБІВАРТОСТІ ОКРЕМИХ ВИРОБІВЗА РІЗНИМИ БАЗАМИ РОЗПОДІЛУ НАКЛАДНИХ ВИТРАТ

Результати розрахунків свідчать, що по кожному з виробів між максимальними і мінімальними рівнями цін є досить істотні розбіжності, які щодо продукції «А» найбільші і становлять 47,2 %. І хоча собівартість кожного виробу обґрунтована методично правильно, усе ж не зрозуміло, яка ж із них є достовірною. Наведений приклад свідчить, що на основі розглянутих способів розподілу накладних витрат практично неможливо знайти оптимальну собівартість і, відповідно, ціну виробу.

У країнах з ринковою економікою широко застосовується метод обліку прямих витрат, який спирається на систему «директкостінг». Ця система започаткована в США у 30-х роках минулого століття і набула поширення в інших країнах світу під різними назвами. Так, в Англії система «директ-костінг» — це облік маржинальних витрат, в Австрії та Німеччині — облік граничних (часткових) витрат або облік суми покриття, у Франції — маржинальний облік.

Назва системи «директ-костінг», що й означає облік прямих витрат, виникла не випадково. Справа в тому, що на початковому етапі її застосування в собівартість зараховувались лише прямі витрати, а всі інші списувалися на фінансові результати підприємства. Завдяки цьому загальна величина змінних витрат збігалась із сумою прямих витрат, що і дало назву цій системі. Але в теперішній час система «директ-костінг» охоплює не лише облік прямих змінних витрат, а також і частини змінних накладних витрат, що свідчить про деяку умовність її назви.

Система обліку прямих витрат базується на розмежуванні загальних витрат на постійні та змінні залежно від обсягу виробництва. Як відомо, зі збільшенням або зменшенням обсягів виробництва змінні витрати на одиницю продукції залишаються сталими. До них належать витрати на сировину та матеріали, паливо та енергію для технологічних потреб, на заробітну плату виробничим працівникам тощо. Навпаки, постійні витрати, у розрахунку на одиницю продукції, зі зміною обсягу виробництва теж змінюються, зокрема, з його підвищенням такі витрати зменшуються. До складу постійних витрат входять амортизація, орендна плата, комунальні послуги, оплата праці управлінського персоналу та ін.

Головна особливість системи «директ-костінг» полягає в тому, що калькулюванню підлягають тільки змінні витрати, а постійні не включаються до собівартості продукції і списуються за рахунок отриманого прибутку. Тому метод прямих витрат називається також методом обмеженої собівартості. Облік собівартості тільки в частині змінних витрат зумовлений не стільки бажанням скоротити кількість статей, скільки необхідністю виявити найбільш рентабельні вироби, щоб перейти переважно на їхнє виробництво. Такий облік дає можливість чіткіше оцінити прибутковість виробництва окремих виробів, оскільки віднесення постійних (накладних) витрат на їхню собівартість, як це показали попередні розрахунки, досить умовне.

Сутність методу прямих витрат може бути розкрита тільки на основі нерозривного зв’язку між витратами, обсягом виробництва та ціною. Тому його практичне застосування розглянемо не як спосіб визначення саме витрат, а як підґрунтя для встановлення можливої ціни на продукцію. Як було вказано раніше, постійні (накладні) витрати не підлягають калькулюванню. Але вони разом з прибутком входять до складу фінансового показника, який називається «маржинальний дохід». Шляхом віднімання від маржинального доходу постійних витрат визначається прибуток і, відповідно, доцільність встановлення певної ціни на товар (табл. 3.3).

Таблиця 3.3

УМОВНИЙ ПРИКЛАД ДОЦІЛЬНОСТІ ВСТАНОВЛЕННЯ ЦІНИ МЕТОДОМ ПРЯМИХ ВИТРАТ

Як свідчать дані таблиці, метод прямих витрат починається з можливої ціни, за якою товар буде продаватися на ринку. Доцільність застосування ціни визначається рівнем прибутку від реалізації продукції, який залежить від обсягу її виробництва (продажу) та величини маржинального доходу. Маржинальний дохід, як сума постійних витрат і прибутку, дає хоча і приблизне, але об’єктивне уявлення про ефективність прийняття того чи іншого варіанта ціни. Чим більшою є величина маржинального доходу, тим більший прибуток одержить підприємство від реалізації конкретного виробу.

Величина прибутку залежить також і від обсягу виробництва. Наприклад, при збільшенні випуску до 15 тис. шт. постійні витрати на одиницю продукції становили б 16 грн, а прибуток відповідно зріс би до 19 грн (35 — 16). Навпаки, при падінні виробництва до 5 тис. шт. постійні витрати зросли б до 48 грн, що призвело б до збитків у розмірі 13 грн (35 — 48) на одиницю продукції. Таким чином, наведений у табл. 3.3 приклад ще не свідчить про те, що ціна в 50 грн є найкращою. Для цього треба розглянути кілька варіантів ціни при різних обсягах виробництва.

Розглянемо умовний приклад і припустимо, що підприємству потрібно визначити ціну на продукцію за таких умов:

- можливий обсяг виробництва становить величину в межах 7 — 20 тис. виробів;

- ціна може бути встановлена від 30 до 60 грн за штуку;

- сума постійних витрат дорівнює 240 тис. грн, а змінні витрати на одиницю продукції становлять 15 грн.

Таблиця 3.4

МОЖЛИВІ ВАРІАНТИ ВСТАНОВЛЕННЯ ЦІНИ

Порівнюючи наведені варіанти, можна зробити висновок, що найвигіднішим є третій варіант встановлення ціни, тому що підприємство отримає найбільший розмір прибутку. Зниження ціни до 30 грн є недоцільним, оскільки призведе до різкого падіння прибутковості. Такий результат свідчить про те, що насичення попиту відбулося за ціною 40 грн і тому подальше зниження ціни вже не може істотно вплинути на збільшення обсягу продажу. Але вибір конкретного варіанта встановлення ціни залежить від наявності вільних виробничих потужностей або можливостей щодо їхнього швидкого введення в дію.

Таким чином, до позитивних сторін методу прямих витрат можна віднести те, що, по-перше, калькулювання витрат тільки в частині їхніх змінних величин значно спрощує облік і підвищує точність розрахунків, а по-друге, цей метод дає змогу віднайти ефективні комбінації витрат, обсягу та ціни і швидко переорієнтувати виробництво у відповідь на зміни ринкової кон’юнктури. Його використання найдоцільніше у випадках, коли існують резерви виробничих потужностей, а також тоді, коли постійні витрати відшкодовуються в цінах, що встановлені на певну базову кількість виробів, а формування цін на основі прямих витрат здійснюється тільки для додаткового обсягу продукції.

Між тим використання цього методу пов’язане з певними труднощами, які зумовлені розподілом витрат, оскільки окрім чисто постійних та змінних витрат, існують змішані типи, так звані умовно-постійні, або умовно-змінні витрати. Прикладом таких витрат є вартість телефонних розмов, де абонентська плата за телефон становить постійну частину витрат, а оплата міжміських переговорів — їхню змінну величину. Крім того, існують витрати, які залишаються постійними в певних межах завантаження виробничих потужностей, а потім зі зміною обсягів виробництва вони стрибкоподібно зростають і знову стають незмінними в певному інтервалі. Така проблема може бути вирішена шляхом використання спеціальних методів розподілу витрат на постійні та змінні, що застосовуються в практиці управлінського обліку: метод найвищої та найнижчої точок, метод кореляції, метод найменших квадратів.